Материалы журнала «Консультант Свердловская область»

Налоговые риски, в случае если контрагент оказался «номинальной» организацией

10 апреля

Материалы журнала «Консультант Свердловская область»

	Автор: Труфанов Антон Николаевич, Заместитель генерального директора по юридическим проектам Группы компаний «Налоги и финансовое право»

Соавтор: Аверина Людмила Викторовна, Главный специалист по юридическим вопросам Группы компаний «Налоги и финансовое право»

Описание ситуации: для нейтрализации кислых стоков предприятием у разных поставщиков приобретался химический реагент в 2014-2015 гг. Межрайонная ИФНС при выездной проверке, которая проводится в настоящее время, запрашивает следующие подтверждающие документы:

1. Договоры, заключенные с контрагентами, поставившими химический реагент.

2. Сертификаты качества, подтверждающие качественные характеристики продукции поставляемой по договорам.

3. Документы, подтверждающие проявление в должной степени заботливости и осмотрительности при выборе контрагентов.

4. Счета-фактуры, товарные накладные.

5. Товарно-транспортные накладные.

6. Деловую переписку по договорам, с приложением почтовых конвертов, адресов электронной почты, подтверждающую факты взаимоотношений с контрагентами.

7. Документы, подтверждающие списание в производство материал «Химический реагент».

По данному требованию мы представили документы по п. 1, 3, 4, 7, а по п. 2, 5 контрагентами не были представлены документы, хотя в договорах данные пункты прописывались, но они не всегда выполняются поставщиками.

В деловой переписке (п. 6) не было необходимости, документы по договорной конкурсной комиссии хранятся всего год (согласно положению по ДКК), поэтому мы не можем их представить.

Представитель ИФНС опросил генерального директора, главного бухгалтера, ведущего инженера-технолога, начальника цеха, кладовщика, работников цеха, где приобретался и где непосредственно применялся химический реагент, но ему этого недостаточно.

На наши телефонные запросы по предоставлению дополнительных документов контрагенты не реагируют.

Налоговая инспекция намерена доказать, что химический реагент нами не приобретался и его списание неправомерно, так как отсутствует ряд документов.

Вопрос. Насколько серьезны аргументы налоговой инспекции, и какими должны быть наши дальнейшие действия?

Ответ. Согласно Письму ФНС России от 31.10.2013 № СА-4-9/19592 и существующей практике проведения выездных налоговых проверок претензии налоговых органов к сделкам налогоплательщика с контрагентом, имеющим признаки «номинальной структуры», и последующее доначисление НДС и налога на прибыль налогоплательщику – покупателю, были и остаются самыми распространенными вопросами налогового контроля.

В вашем случае налоговый орган не просто планирует предъявить претензии Обществу в части НДС, основываясь на факте неперечисления НДС в бюджет контрагентами и формальности их деятельности, но и ставит под сомнение факт реальности сырья (химического реагента), а следовательно, и обоснованность понесенных Обществом расходов на его приобретение.

1. Как правило, в подобных ситуациях мы рекомендуем клиентам на стадии проверки представлять документы по нескольким основным направлениям, необходимым для дальнейшей защиты: подтверждение необходимости несения расходов, реальности сделок, осмотрительности при выборе контрагентов.

В данном случае это следующие документы:

1) документы, подтверждающие необходимость использования реагентов в производстве, причем именно в том объеме, который фактически был использован (инструкции, ГОСТы, ТУ, результаты экспертиз и т.д.);

2) документы, подтверждающие реальность поступления реагентов на территорию предприятия и списание их в производство (начиная от товарных и транспортных документов, документов о приемке на склад, списания в производство, данных о готовой продукции с расчетом объема применяемых реагентов на единицу готовой продукции, документальное подтверждение учета тары, в которой хранился химреагент и т.д.).

Свидетели – работники также должны быть готовы дать показания по данным вопросам, особенно те, кто осуществлял непосредственную приемку товара и его использование в производстве, в том числе уже допрошенные ведущий инженер – технолог, начальник цеха, кладовщик, работники цеха. Необходимо оценить их показания и в случае недостаточности сведений дать повторные;

3) документы, подтверждающие осмотрительность Общества при выборе контрагента; документы, подтверждающие систему выбора поставщиков, действующую на предприятии; показания работников, отвечающих за выбор и связь с контрагентом; предоставление в распоряжение налогового органа контактов контрагента и сведений об уполномоченных работниках контрагента.

Учитывая необходимость обоснования позиции Общества по всем трем указанным выше направлениям, безусловно, желательно представление Обществом и товаротранспортных документов, и деловой переписки с контрагентами, а также тендерной документации и сертификатов качества на продукцию (п. 2, 5, 6 Требования).

Однако, ввиду отсутствия возможности представления перечисленных документов Обществу необходимо, во-первых, найти объяснение данному факту как минимум на будущее, а во-вторых, представить налоговому органу иные документы, ссылка на которые могла бы нейтрализовать негативный эффект от непредставления истребуемой документации, например:

а) отсутствие деловой переписки может быть отчасти компенсировано сведениями о том, что иные крупные заводы являлись клиентами данного поставщика и порекомендовали его Обществу, рекламной информацией о поставщике в СМИ, в других общедоступных источниках информации, например, в информационной системе СПАРК, данными о контактных лицах поставщика и др.;

б) отсутствие товаротранспортных документов, конечно, должно быть обосновано ссылками на положения договора поставки, поскольку если договором поставки предусмотрено, что поставщик несет затраты по доставке за свой счет, а следовательно договор с транспортной компанией Обществом самостоятельно не заключался, то требования налогового органа о предоставлении документов на перевозку продукции не обоснованны. Как минимум транспортные документы призваны подтвердить расходы на перевозку, и если Общество ее не оплачивало, то не обязано было и хранить указанные документы. Аналогичная позиция была изложена ранее в Письме Минфина России от 30.10.2012 № 03-07-11/461, Письме ФНС России от 18.08.2009 № ШС-20-3/1195, Постановлении Президиума ВАС РФ от 09.12.2010 № 8835/10.

Обществу необходимо представить первичные документы, подтверждающие внутреннее перемещение химреагента (на хранение и списание в производство). Большое значение имеет действующий на территории предприятия пропускной режим. В зависимости от того, закрыта или открыта территория Завода, Обществу необходимо быть готовым опровергнуть доводы налогового органа;

в) отсутствие тендерной документации, на наш взгляд, может быть отчасти компенсировано подробными свидетельскими показаниями участников конкурсной комиссии о том, как происходил выбор поставщика в спорном периоде, кто претендовал на поставку химреагента и по каким признакам был сделан выбор в пользу действующего поставщика;

г) что касается отсутствия сертификатов качества на продукцию, то сам по себе указанный довод о фиктивности поставки, конечно, не свидетельствует.

Вместе с тем, в совокупности с иными обстоятельствами, которые могут быть выявлены в ходе выездной проверки (невозможность поставки контрагентом сырья, отсутствие необходимых для этого ресурсов, отсутствие документов, подтверждающих реальность поставки и использования сырья, и др.), данное обстоятельство может быть истолковано судом не в пользу налогоплательщика.

Так, например, в Постановлении АС Уральского округа от 24.11.2015 № Ф09-9021/15 по делу № А60-2300/2015 суд прямо указал на отсутствие сертификатов качества от производителя (в совокупности с иными нарушениями), тогда как их представление напрямую предусмотрено договором, как на обстоятельство препятствующее применению налоговых вычетов по НДС.

Вместе с тем в Постановлении АС Уральского округа от 23.03.2015 № Ф09-765/15 по делу № А76-8635/2014 аналогичный довод налогового органа был оставлен судами без внимания, вероятно, поскольку в деле имелось достаточно иных доказательств, свидетельствующих о реальности поставок.

Полагаем, что в любом случае Обществу необходимо выяснить, подлежит ли химический реагент обязательной сертификации согласно Постановлению Правительства РФ от 01.12.2009 № 982 «Об утверждении единого перечня продукции, подлежащей обязательной сертификации, и единого перечня продукции, подтверждение соответствия которой осуществляется в форме принятия декларации о соответствии», а также согласно действующим на данный вид продукции ГОСТам.

2. По поводу «серьезности» аргументов налогового органа в данной ситуации считаем необходимым пояснить следующее.

В судебной практике есть негативный пример, когда претензии налоговых органов по схожему вопросу, как по НДС, так и по налогу на прибыль, были поддержаны Верховным судом РФ. Полагаем, что именно данным прецедентом руководствуется налоговый орган в этом случае. Речь идет о деле ЗАО «Опытный Завод Нефтехим» № А07-4879/2013 (Определение Верховного суда РФ от 03.02.2015 № 309-КГ14-1291).

Дело было рассмотрено в пользу налогоплательщика всеми тремя судебными инстанциями, однако Верховный суд РФ, направляя дело на новое рассмотрение после рассмотрения кассационной жалобы налогового органа, в Определении от 03.02.2015 № 309-КГ14-1291 указал, что судами не были учтены доводы налогового органа в их совокупности:

«Вместе с тем, отклоняя каждый из доводов инспекции в отдельности, суды нижестоящих инстанций не оценили все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи, как того требуют положения ч. 2 ст. 71 АПК РФ, а также не установили обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения настоящего спора».

При этом особое внимание было уделено Верховным судом РФ реальности совершения Обществом спорных операций:

«Отсутствие доказательств реального существования товара, приобретенного обществом и использованного им при изготовлении готовой продукции, может свидетельствовать о создании обществом посредством привлечения указанного поставщика бестоварной схемы в целях получения необоснованной налоговой выгоды в виде минимизации своих налоговых обязательств в отсутствие реальности поставки спорного сырья путем создания формального документооборота.

Без установления указанных обстоятельств, свидетельствующих о реальном наличии у общества спорного химического сырья в заявленных объемах, использованного в изготовлении готовой продукции, а не только исходя из результата такой деятельности, связанного исключительно с получением налоговой выгоды путем создания формального документооборота, нельзя расценивать действия общества в рамках спорных хозяйственных операций как совершенные с намерением получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности».

При этом Верховный суд РФ обратил особое внимание на несколько основных доводов налогового органа:

1) налоговый орган представил доказательства, свидетельствующие о невозможности исполнения поставщиком обязательств по поставке спорного сырья, в т.ч. отсутствия у поставщика необходимых ресурсов для достижения результатов экономической деятельности;

2) общество не представило доказательств использования в заявленном объеме спорного химического сырья в производстве готовой продукции, а также разумного экономического обоснования необходимости для общества в приобретении больших объемов партий этого сырья при минимальном его использовании в производстве;

3) общество не представило документального подтверждения факта наличия у него химического сырья, в том числе доставки этого сырья на территорию общества, поступления его на склад, а также расходования в производстве.

При этом свидетели – сотрудники общества не смогли пояснить указанные обстоятельства;

4) суд акцентировал свое внимание на том, что судами не устанавливались обстоятельства, связанные со спе­цификой химического сырья.

В частности, общество является производственным предприятием со строгим пропускным режимом на территорию, а химическое сырье – опасным грузом, перевозимым с соблюдением особых требований безопасности, что само по себе предполагает необходимым наличие у общества документов, подтверждающих доставку, получение и движение спорного сырья при использовании его в производстве.

Кроме того, общество не подтвердило документально учет тары (бочек, контейнеров и т.д.) для хранения этого сырья, утилизация которой после освобождения ее в процессе использования спорного сырья подлежит учету в установленном порядке;

5) инспекция установила факт исполнения сотрудниками общества должностных обязанностей заместителя генерального директора и главного бухгалтера в организации поставщика, наделенными полномочиями на заключение от имени поставщика сделок с контрагентами и подписание финансово-хозяйственных документов, что свидетельствует о подконтрольности поставщика обществу;

6) были установлены обстоятельства (в том числе свидетельскими показаниями и экспертизой), подтверждающие, что общество при оформлении соответствующего документооборота заменяло реально используемое в производстве готовой продукции сырье «С932 Вода питьевая» на спорное химическое сырье в целях списания его в расходы для уменьшения налогооблагаемой прибыли и применения налоговых вычетов по НДС.

Таким образом, Верховный суд РФ в своем Определении от 03.02.2015 № 309-КГ14-1291 по делу № А07-4879/2013 обратил внимание на ряд существенных обстоятельств, без которых нельзя сделать вывод о реальности операций по приобретению химического сырья, а следовательно, о правомерности учета налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль и налоговых вычетов по НДС.

Полагаем, что руководствуясь указанной позицией Верховного суда РФ, Общество может выстроить основные направления своей собственной защиты.

 Опубликовано по материалам Журнала «Налоги и финансовое право», www.cnfp.ru

https://www.facebook.com/pages/gk.nfp – Группа компаний «Налоги и финансовое право»

https://www.facebook.com/arkady.bryzgalin – Брызгалин Аркадий Викторович

Вернуться к списку новостей