Комментарии

Облагаются ли НДФЛ доходы участников ООО при изменении номинальной стоимости их долей?

19 мая

Комментарии

Название документа:

Письмо Минфина России от 14.04.2011 N 03-04-06/3-88

Комментарий:

Минфин России рассмотрел ситуацию, когда по решению общего собрания участников общества изменяется размер уставного капитала ООО. Нераспределенная прибыль может быть направлена на увеличение уставного капитала, вследствие чего увеличится номинальная стоимость долей участников. Это предусмотрено ст. 18 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее — Закон N 14-ФЗ).

Общество вправе уменьшить уставный капитал, а в некоторых случаях это его обязанность: например, если по итогам года стоимость чистых активов общества окажется меньше его уставного капитала. Уменьшение может осуществляться за счет снижения номинальной стоимости долей всех участников общества (ст. 20 Закона N 14-ФЗ). Финансовое ведомство ответило на вопрос, возникает ли в данных случаях у участников-физлиц объект обложения НДФЛ.

1.1. Объект НДФЛ в случае уменьшения уставного капитала общества

Как считает финансовое ведомство, выплаты участникам-физлицам при уменьшении уставного капитала общества путем снижения номинальной стоимости долей участников облагаются НДФЛ в общем порядке. Это объясняется тем, что имущество, созданное за счет вкладов участников, а также произведенное и приобретенное хозяйственным товариществом или обществом в процессе деятельности, принадлежит ему на праве собственности (ст. 66 ГК РФ). Следовательно, при уменьшении уставного капитала денежные средства участникам выплачиваются за счет имущества общества, а не его учредителей. При определении базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах (п. 1 ст. 210 НК РФ). Аналогичные разъяснения Минфин России уже давал (Письма от 06.10.2010 N 03-04-05/2-602, от 19.03.2010 N 03-04-05/2-113, 02.10.2009 N 03-04-06-01/251, от 05.09.2007 N 03-04-05-01/292 и др.). ФНС России поддерживает его позицию (Письмо от 21.10.2008 N 3-5-04/619@). При этом ФНС России отмечает, что налогообложение дохода, полученного участником-физлицом в результате уменьшения обществом уставного капитала, осуществляется без каких-либо вычетов, уменьшающих налоговую базу. Отметим, что доходы налогоплательщика, в частности, при продаже доли (ее части) в уставном капитале организации, можно уменьшить на фактически произведенные и документально подтвержденные расходы, связанные с получением этих доходов (подп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ). Эта норма, считает ФНС России, в случае уменьшения уставного капитала общества не применяется. Дополнительные материалы см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

Вместе с тем подход контролирующих органов к решению рассматриваемого вопроса представляется спорным. Дело в том, что объектом обложения по НДФЛ признаются полученные налогоплательщиком доходы (п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 НК РФ). Доходом же для целей налогообложения является экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ). При возврате участнику общества денежной суммы, на которую уменьшается номинальная стоимость его долей, такой выгоды не образуется, поскольку физлицо получает часть ранее внесенного им вклада. При этом размер его доли сохраняется (п. 1 ст. 20 Закона N 14-ФЗ). Следовательно, сумма, которая выплачивается участнику в данном случае, не является доходом, облагаемым НДФЛ. С таким выводом согласился ФАС Московского округа (Постановление от 08.09.2009 N КА-А41/8762-09).

1.2. Объект НДФЛ в случае увеличения уставного капитала общества

Минфин России считает, что при увеличении уставного капитала общества за счет нераспределенной прибыли прошлых лет у участников-физлиц возникает доход, облагаемый НДФЛ. Он определяется как разница между первоначальной и новой номинальной стоимостью доли. При этом общество как налоговый агент обязано исчислить и уплатить НДФЛ с такого дохода либо сообщить в инспекцию и налогоплательщику о невозможности удержания налога (ст. 226 НК РФ).

Финансовое ведомство отмечает, что в Налоговом кодексе РФ есть норма (п. 19 ст. 217), согласно которой не облагаются доходы, полученные участниками при переоценке основных фондов (средств) в виде разницы между новой и первоначальной номинальной стоимостью акций или их имущественной доли в уставном капитале. Однако на случаи увеличения уставного капитала общества это положение не распространяется.

Отметим, что ранее Минфин России в Письме от 26.01.2007 N 03-03-06/1/33 уточнял, что датой получения дохода в виде разницы между первоначальной и новой стоимостью долей в уставном капитале признается день регистрации увеличения уставного капитала организации (также см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды). ФАС Северо-Кавказского округа разделяет такой подход (Постановление от 02.12.2010 N А32-38158/2009).

Однако данная точка зрения не является единственной. Как отмечалось выше, доход — это экономическая выгода, которую можно оценить (ст. 41 НК РФ). В момент регистрации увеличения уставного капитала общества его участники никакого дохода в натуральной форме не получают. В этом случае увеличивается только номинальная стоимость долей всех участников общества, а размеры их долей не изменяются (п. 3 ст. 18 Закона N 14-ФЗ). Участники общества не имеют права собственности на имущество созданной организации, но могут иметь по отношению к ней обязательственные права, удостоверяемые долей (п. 2 ст. 48 ГК РФ). Они вправе участвовать в управлении и распределении прибыли, отчуждать свою долю, а также получить часть имущества общества при его ликвидации (ст. 8 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ). Причем распределение прибыли или имущества при ликвидации общества производится пропорционально долям участника, то есть не зависит от размера номинальной стоимости доли (п. 2 ст. 28, ст. 58 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ). Следовательно, объект НДФЛ в рассматриваемой ситуации отсутствует, и у налогового агента не возникает обязанности по исчислению и уплате налога.

Данный подход нашел отражение в некоторых решениях арбитражных судов (Постановления ФАС Московского округа от 26.02.2009 N КА-А41/1046-09, ФАС Уральского округа от 28.05.2007 N Ф09-3942/07-С2). При этом суды приходят к выводу, что действительная экономическая выгода, облагаемая НДФЛ, образуется у физлица, номинальная стоимость доли которого увеличилась за счет нераспределенной прибыли общества, только при продаже им доли (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 02.06.2008 N А29-5650/2007).

Применение документа (выводы):

1) Если уставный капитал общества уменьшается путем снижения номинальной стоимости долей его участников-физлиц, то у них, по мнению контролирующих органов, возникает доход, который облагается НДФЛ в общем порядке. Эту точку зрения можно попытаться оспорить, доказав, что в данном случае экономическая выгода у участников отсутствует и общество не должно удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ с выплачиваемых им сумм.

2) Если уставный капитал общества увеличивается за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, то разница между первоначальной и новой номинальной стоимостью доли, по мнению Минфина России, является доходом участников-физлиц. Общество может не руководствоваться разъяснениями финансового ведомства и не исполнять обязанности налогового агента, но тогда свои действия ему, вероятнее всего, придется отстаивать в суде.

Обзор подготовлен специалистами компании «Консультант Плюс» и предоставлен компанией «КонсультантПлюс Свердловская область» — информационным центром Сети КонсультантПлюс в г. Екатеринбурге и Свердловской области

Вернуться к списку новостей