Комментарии

Новые правила применения нулевой ставки НДС по работам и услугам, непосредственно связанным с экспортом и импортом товаров

09 декабря

Комментарии

Название документа:

Федеральный закон от 27.11.2010 N 309-ФЗ "О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации"

Комментарий:

Перевозка экспортируемых и импортируемых товаров облагается НДС по нулевой ставке. Такие же правила применяются и к организации перевозки, погрузке, перегрузке указанных товаров, а также к иным подобным работам и услугам (подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ). Однако применение данной нормы на практике порождает многочисленные споры. Налогоплательщики и инспекции зачастую по-разному отвечают на вопрос, по какой ставке облагаются НДС те или иные услуги, непосредственно связанные с экспортируемыми или импортируемыми товарами. Примеры спорных моментов можно увидеть в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС. Данные споры возникают потому, что подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ содержит открытый перечень услуг и работ. На решение этой проблемы направлен Федеральный закон от 27.11.2010 N 309-ФЗ. В нем прописан закрытый перечень услуг и работ, которые облагаются по нулевой ставке НДС, а также установлено, какие комплекты документов необходимы для подтверждения этой ставки в каждом конкретном случае. Рассмотрим изменения подробнее.

Вместо подп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ вводятся восемь новых подпунктов, каждый из которых содержит перечень услуг и работ, облагаемых НДС по нулевой ставке.

1. Услуги по международной перевозке товаров (подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Международной перевозкой товаров признается перевозка автомобильным, железнодорожным, воздушным и водным транспортом, при которой пункт отправления или пункт назначения находятся за пределами РФ. В данную группу также входят следующие услуги, оказанные в рамках международной перевозки товаров:

- предоставление железнодорожного подвижного состава для международной перевозки товаров;

- транспортно-экспедиционные услуги (например, участие в переговорах, оформление документов, прием и выдача грузов). Следует отметить, что нулевая ставка применяется по таким услугам, если их оказывают на основании договора транспортной экспедиции.

Документы, которые необходимо представить для подтверждения нулевой ставки, перечислены в новом п. 3.1 ст. 165 НК РФ. Это копии контракта, выписки банка и транспортных документов. В указанном пункте также предусмотрены некоторые особенности формирования комплекта документов в зависимости от вида транспорта, которым перевозится товар. В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ подтверждающие документы необходимо представить не позднее 180 календарных дней с даты отметки, проставленной таможенными органами на транспортных документах.

Следует отметить, что законодатель установил комплект документов, необходимый для подтверждения нулевой ставки в случае перевозки товаров в страны Таможенного союза (далее — ТС). Напомним, что перевозка товаров из одной страны ТС в другую облагается НДС по нулевой ставке согласно правилам Налогового кодекса РФ, если данные услуги оказывает российский налогоплательщик (подп. 5 п. 1 ст. 3 Протокола от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе"). В последнее время финансовое ведомство выпустило ряд разъяснений о том, что в указанной ситуации перевозчик не вправе воспользоваться нулевой ставкой. Данная точка зрения была обоснована тем, что действующей редакцией ст. 165 НК РФ не установлен комплект документов, который требуется представить при перевозке товаров внутри ТС (см. Письма Минфина России от 10.11.2010 N 03-07-08/308, от 22.10.2010 N 03-07-08/299, от 19.10.2010 N 03-07-08/296). Однако такая точка зрения представляется достаточно спорной (этому был посвящен один из комментариев выпуска обзора "Новые документы для бухгалтера" от 11.11.2010). Теперь же такой комплект документов предусмотрен. Наряду с контрактом и банковской выпиской необходимо представить копии транспортных документов, в которых указаны места разгрузки или погрузки, находящиеся на территории разных государств ТС (подп. 3 п. 3.1 ст. 165 НК РФ). Если договор перевозки был заключен с организацией, не осуществляющей внешнеэкономическую сделку в отношении перевозимых товаров, то представляется еще один дополнительный документ — копия контракта этой организации с компанией, которая непосредственно осуществляет такую сделку (подп. 1 п. 3.1 ст. 165 НК РФ). Комплект документов необходимо представить не позднее 180 календарных дней с даты оформления транспортных документов (п. 9 ст. 165 НК РФ).

2. Работы, выполняемые организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов, а также услуги, оказываемые такими компаниями (подп. 2.2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

К указанным услугам относятся:

- транспортировка нефти и нефтепродуктов от пункта отправления на территории РФ до ее границы либо до пункта перевалки, расположенного на территории РФ;

- перевалка и перегрузка нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы РФ.

Отметим, что применить нулевую ставку смогут только российские компании, осуществляющие деятельность в сфере транспортировки нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам и лишь на основании определенных договоров с определенными лицами.

3. Услуги по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа (подп. 2.3 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Подобные услуги должен оказывать собственник магистральных газопроводов на основании отдельного договора.

4. Услуги, оказываемые организацией по управлению единой национальной электрической сетью по передаче по такой сети электроэнергии, поставка которой осуществляется из электроэнергетической системы РФ в электроэнергетические системы иностранных государств (подп. 2.4 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Следует отметить, что нулевая ставка применяется только в том случае, если контракт на оказание таких услуг заключен с российским лицом (подп. 1 п. 3.4 ст. 165 НК РФ).

5. Работы, выполняемые российскими организациями в морских и речных портах по перевалке товаров, перемещаемых через границу РФ, а также услуги по хранению таких товаров (подп. 2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ).

При оказании таких услуг и выполнении работ в товаросопроводительных документах должен быть указан пункт отправления или назначения, находящийся за пределами территории РФ.

6. Переработка товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на территории РФ (подп. 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ).

7. Предоставление железнодорожного подвижного состава для перевозки экспортируемых товаров и вывозимых из России продуктов переработки (подп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Данные услуги могут оказывать российские налогоплательщики — собственники и арендаторы подвижного состава. При этом нулевая ставка применяется, если пункт отправления и пункт назначения перевозимого товара находятся на территории России.

Необходимо обратить внимание, что аналогичные услуги предусмотрены подп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ (об этом было сказано выше). Однако в соответствии с указанной нормой предоставление железнодорожного подвижного состава облагается НДС по нулевой ставке, если состав используется для международной перевозки товаров. Другими словами, пункт отправления или пункт назначения транспортируемого имущества должен находиться за пределами РФ. При этом не имеет значения, экспортируются или импортируются товары.

А вот согласно подп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ предоставление железнодорожного подвижного состава облагается НДС по нулевой ставке в случае, если по территории России перевозится именно экспортируемый товар (а также вывозимые продукты переработки). Если же по территории России перевозится импортируемый товар, то данные услуги облагаются НДС по ставке 18 процентов.

8. Работы, выполняемые организациями внутреннего водного транспорта, и услуги, оказываемые такими организациями (подп. 2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ). Нулевая ставка НДС применяется при условии, что данные действия выполняются в отношении экспортируемых товаров при их перевозке в пределах территории РФ из пункта отправления до пункта выгрузки или перегрузки на морские суда либо иные виды транспорта.

Комплекты документов, подтверждающие нулевую ставку НДС в перечисленных случаях, предусмотрены п. 3.1 — 3.8 ст. 165 НК РФ. Они сформированы с учетом особенностей каждого конкретного вида работ и услуг. Подчеркнем, что в комплекте всегда присутствует контракт и выписка банка. При этом особо отмечается, что налогоплательщик обязан представить документы, подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории РФ, если такое незачисление происходит в порядке, предусмотренном валютным законодательством. Такое исключение не установлено в отношении перевалки и хранения в морских и речных портах товаров, перемещаемых через границу РФ (подп. 2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ), а также в отношении переработки товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на территории РФ (подп. 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Срок представления документов закреплен в п. 9 ст. 165 НК РФ. Он составляет, как и раньше, 180 календарных дней. При этом момент, с которого данный срок исчисляется, установлен отдельно для каждого конкретного случая. Например, в отношении предоставления железнодорожного подвижного состава для перевозки экспортируемых товаров такой срок исчисляется с даты отметки на транспортных документах, проставленной российскими таможенными органами, которая подтверждает помещение товаров под таможенную процедуру экспорта. Отметим, что в отношении предусмотренных подп. 2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ услуг и работ, выполняемых организациями внутреннего водного транспорта, срок представления подтверждающих документов не установлен. При этом моментом определения налоговой базы для таких работ и услуг является либо день отгрузки (составления соответствующего акта), либо день получения предоплаты (п. 1, 9 ст. 167 НК РФ).

Федеральный закон от 27.11.2010 N 309-ФЗ вступит в силу 1 января 2011 г. Работы, выполненные после этой даты, а также оказанные после нее услуги будут облагаться НДС по новым правилам (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ).

Обзор подготовлен специалистами компании «Консультант Плюс» и предоставлен компанией «КонсультантПлюс Свердловская область» — информационным центром Сети КонсультантПлюс в г. Екатеринбурге и Свердловской области

Вернуться к списку новостей