Комментарии

Как учесть в целях налога на прибыль НДС, уплаченный со списанного в доходы по истечении срока исковой давности аванса?

04 марта

Комментарии

Название документа:

Письмо Минфина России от 10.02.2010 N 03-03-06/1/58

Комментарий:

В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ к внереализационным доходам, в частности, относится кредиторская задолженность, списанная в связи с истечением срока исковой давности. Данная норма применяется и в отношении аванса, который так и не был востребован покупателем у продавца в течение указанного периода времени. Напомним, что согласно п. 1 ст. 154 НК РФ продавец включает в налоговую базу по НДС суммы предоплаты, полученные в счет предстоящих поставок товаров. При этом в случае расторжения договора поставки или изменения условий, в результате чего товар не отгружался, вычет данного налога можно применить, если продавец вернул аванс (п. 5 ст. 171 НК РФ). Не вернувшие данные суммы налогоплательщики сталкиваются с вопросом: можно ли учесть в расходах сумму НДС, уплаченную с оставшейся у продавца предоплаты при ее списании на доходы в связи с истечением срока исковой давности?

В комментируемом Письме Минфин России указал, что перечисленный с аванса НДС не включается в расходы по истечении срока исковой давности. Данный подход аргументирован следующим. В соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ невостребованный аванс (с учетом НДС) по истечении срока исковой давности включается продавцом в доходы. Уплаченный с предоплаты косвенный налог нельзя принять к вычету, так как аванс не был передан обратно покупателю (п. 5 ст. 171 НК РФ). По мнению Минфина России, не принятый к вычету НДС по причине невыполнения обязательных условий, предусмотренных Налоговым кодексом РФ, нельзя включить в расходы, если обратное прямо не установлено гл. 25 НК РФ. Согласно специальной норме, содержащейся в пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ, не принятый к вычету НДС учитывается в расходах, если он относится к кредиторской задолженности по поставленным материально-производственным запасам, работам, услугам. Косвенный налог, перечисленный с предоплаты, в указанном подпункте не упомянут. При этом гл. 25 НК РФ не содержит иных исключений, позволяющих учесть в расходах НДС, который уплачен со списанного в доходы аванса. Некоторые судебные инстанции, например Тринадцатый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 16.12.2008 N А56-10179/2008, поддерживают позицию контролирующих органов. Однако указанный судебный акт Постановлением ФАС Северо-Западного округа от 10.03.2009 N А56-10179/2008 отменен и направлен на новое рассмотрение. К сожалению, данный спор еще не окончен, поэтому пока неизвестно, на чьей стороне в итоге оказались судьи.

Но с таким подходом можно не согласиться по двум основаниям.

Во-первых, НДС, уплаченный со списанного в доходы по истечении срока исковой давности аванса, можно включить в расходы. При этом нужно принять во внимание следующее. Продавец, получив предоплату, включает ее в налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). На данный момент перечисленный косвенный налог нельзя включить в расходы согласно п. 19 ст. 270 НК РФ, в соответствии с которым предъявленный покупателю НДС не уменьшает базу по налогу на прибыль, если иное не предусмотрено Кодексом. Так как в комментируемой ситуации договор был расторгнут и отгрузка не производилась, невостребованная предоплата по истечении срока исковой давности включается продавцом в доходы с учетом косвенного налога (п. 18 ст. 250 НК РФ). Как верно отмечает финансовое ведомство, пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ позволяет уменьшить на сумму НДС кредиторскую задолженность покупателя по приобретенным, но не оплаченным материально-производственным запасам, работам, услугам при соблюдении положений п. 18 ст. 250 НК РФ. В данной же ситуации продавец, получив предоплату, товар не отгружал, у него нет сумм налогов, относящихся к поставленным запасам. Следовательно, положения пп. 14 п. 1 ст. 265 НК РФ на продавца не распространяются. Однако, по нашему мнению, уплаченный с аванса НДС учитывается продавцом по пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ как другие обоснованные расходы. Дело в том, что на момент получения предоплаты данный подпункт нельзя было применить из-за прямого запрета включения таких расходов в п. 19 ст. 270 НК РФ (не учитывается налог, предъявленный покупателю в соответствии с Налоговым кодексом РФ), поскольку согласно п. 1 ст. 168 НК РФ продавец предъявляет покупателю НДС при получении предоплаты в счет реализуемых товаров. Но так как реализации товара не произошло, то уплаченный с аванса косвенный налог уже нельзя рассматривать как предъявленный покупателю в соответствии с Налоговым кодексом РФ. Следовательно, в такой ситуации п. 19 ст. 270 НК РФ не применяется.

Во-вторых, в соответствии с п. 18 ст. 250 НК РФ не востребованный покупателем аванс по истечении срока исковой давности можно включить в доходы без учета уплаченного НДС. Другими словами, сумма уплаченного косвенного налога не учитывается ни в доходах, ни в расходах. Из содержания данного пункта неясно, включается ли НДС в списываемую на доходы кредиторскую задолженность. В то же время согласно п. 1 ст. 248 НК РФ из доходов продавца исключаются налоги, предъявленные покупателю. Некоторые суды подтверждают такую точку зрения (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 21.09.2009 N КА-А40/9764-09).

Применение документа (выводы):

При списании на доходы по истечении срока исковой давности аванса, не востребованного покупателем, продавец может:

1) включить в доходы предоплату с учетом уплаченного НДС, впоследствии не учитывая данный налог в расходах (по рекомендации финансового ведомства);

2) включить в доходы предоплату с учетом уплаченного НДС, впоследствии уменьшив базу по налогу на прибыль на сумму косвенного налога;

3) включить в доходы предоплату, уменьшив ее на сумму уплаченного НДС, при этом не учитывая данный налог ни в доходах, ни в расходах.

Необходимо отметить, что второй и третий варианты действий налогоплательщика могут повлечь споры с налоговыми органами.

Обзор подготовлен специалистами компании «Консультант Плюс» и предоставлен компанией «КонсультантПлюс Свердловская область» — информационным центром Сети КонсультантПлюс в г. Екатеринбурге и Свердловской области

Вернуться к списку новостей