Новости компании

Порядок отражения в бухгалтерском учете операций с принимаемыми и отложенными обязательствами

06 июля

Материалы журнала «Консультант Свердловская область»

Автор: Позднякова Вера Сергеевна, аттестованный преподаватель-консультант по бюджетному учету и отчетности государственных и муниципальных учреждений

В связи с переходом на новые положения Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета при ведении бухгалтерского (бюджетного) учета бухгалтера государственных и муниципальных учреждений сталкиваются с трудностями в отражении учетных операций с принимаемыми и отложенными обязательствами, а также операций, связанных с формированием и использованием резервов предстоящих расходов.

В соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету организаций сектора государственного управления, с учетом изменений, внесенных приказом Минфина РФ от 29.08.2014 № 89н, предусмотрен порядок отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете принимаемых (счет 502 07) и отложенных (счет 502 09) обязательств. При этом необходима в рамках формирования учетной политики учреждения детализация счетов 502 07 «Принимаемые обязательства», 502 09 «Отложенные обязательства» по соответствующим кодам Классификации сектора государственного управления.

Отражение в бухгалтерском (бюджетном) учете учреждения операций с принимаемыми обязательствами (счет 502 07) и принятыми обязательствами (счет 502 01) зависит от способа формирования договоров (сделок).

Если формирование договора (сделки) осуществляется в соответствии с законодательством Российской Федерации с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей), то принимаемые обязательства по одноименному счету 502 07 в размере начальной (максимальной) цены сделки подлежат отражению в учете учреждения датой размещения извещения в единой информационной системе в следующем порядке:

Дебет 1 501 13 200, 300   Кредит 1 502 17 200, 300 – казенными учреждениями за счет лимитов бюджетных обязательств текущего финансового года;

Дебет 0 506 10 200, 300   Кредит 0 502 17 200, 300 – бюджетными и автономными учреждениями за счет соответствующих источников финансового обеспечения текущего финансового года.

При этом принимаемое обязательство отражается в учете по максимальной цене контракта (лота), объявленной в конкурсной документации с указанием «конкурсная закупка», и оформляется Справкой ф. 0504833.

После подписания государственного (муниципального) контракта принятое обязательство отражается в сумме заключенного контракта с учетом финансовых периодов его исполнения в следующем порядке:

• для казенных учреждений – получателей бюджетных средств:

Дебет 1 502 17 200, 300   Кредит 1 502 11 200, 300 – принятые обязательства подлежат исполнению в текущем финансовом году;

Дебет 1 502 х7 200, 300   Кредит 1 502 х1 200, 300 – принятые обязательства подлежат исполнению в следующих плановых периодах:

• для бюджетных и автономных учреждений – получателей субсидий:

Дебет 0 502 17 200,300   Кредит 0 502 11 200, 300 – принятые обязательства подлежат исполнению в текущем финансовом году;

Дебет 0 502 х7 200, 300   Кредит 0 502 х1 200, 300 – принятые обязательства подлежат исполнению в следующих плановых периодах.

При этом производится корректировка принимаемого обязательства на разницу между объявленной максимальной ценой контракта и договорной ценой контракта. На сумму экономии, полученной при заключении контракта в результате проведения конкурса, торгов, аукциона, запроса и котировок, в учете учреждения производится уточнение принимаемых обязательств в следующем порядке:

Дебет 1 502 17 200, 300   Кредит 1 501 13 200, 300 – уточнение принимаемых обязательств текущего финансового года казенными учреждениями;

Дебет 1 502 х7 200, 300   Кредит 1 501 х3 200, 300 – уточнение принимаемых обязательств, подлежащих исполнению в плановых периодах казенными учреждениями;

Дебет 0 502 17 200, 300   Кредит 0 506 10 200, 300 – уточнение принимаемых обязательств текущего финансового года бюджетными и автономными учреждениями;

Дебет 0 502 х7 200, 300   Кредит 0 506 х0 200, 300 – уточнение принимаемых обязательств, подлежащих исполнению в плановых периодах бюджетными и автономными учреждениями.

В случае отказа поставщиков (подрядчиков, исполнителей) от заключения государственного (муниципального) контракта, а также в случае отсутствия заявок на сделки ранее заявленная сумма, отраженная в учете в виде принимаемого обязательства, подлежит списанию методом «Красное сторно» в следующем порядке:

Дебет 1 501 13 200, 300   Кредит 1 502 17 200, 300 – списание принимаемых обязательств текущего финансового года казенными учреждениями;

Дебет 0 506 10 200, 300   Кредит 0 502 17 200, 300 – списание принимаемых обязательств текущего финансового года бюджетными и автономными учреждениями.

В случае заключения учреждениями договоров без использования конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей), т. е. без проведения конкурсных процедур, принятые обязательства отражаются в учете в следующем порядке:

• казенными учреждениями – получателями бюджетных средств:

Дебет 1 501 13 200, 300   Кредит 1 502 11 200, 300 – принятые обязательства, подлежащие исполнению в текущем финансовом году;

Дебет 1 501 х3 200, 300   Кредит 1 502 х1 200, 300 – принятые обязательства, подлежащие исполнению в следующих плановых периодах;

• бюджетными и автономными учреждениями – получателями субсидий:

Дебет 0 506 10 200, 300   Кредит 0 502 11 200, 300 – принятые обязательства, подлежащие исполнению в текущем финансовом году;

Дебет 0 506 х0 200, 300   Кредит 0 502 х1 200, 300 – принятые обязательства, подлежащие исполнению в следующих плановых периодах.

Приказом Минфина России от 29.08.2014 № 89н в Инструкцию по применению единого плана счетов бухгалтерского учета для организаций сектора государственного управления введены счета 401 60 «Резервы предстоящих расходов», 502 09 «Отложенные обязательства», которыми предусмотрено формирование в бухгалтерском (бюджетном) учете резервов учреждений предстоящих расходов в сумме отложенных обязательств.

Счета 401 60 «Резервы предстоящих расходов», 502 09 «Отложенные обязательства» применяются в целях начисления предстоящих расходов и отражения отложенных обязательств учреждения. Резервы создаются государственными и муниципальными учреждениями для следующих целей:

• формирования полной и достоверной информации об обязательствах публично-правового образования (государственного, муниципального учреждения);
• применения в бухгалтерском учете метода начисления, предусматривающего отражение расходов в том периоде, к которому они относятся, независимо от того, когда выплачены денежные средства;
• обеспечения равномерного отнесения расходов на финансовый результат учреждения, в том числе для расчета налога на прибыль организаций.

Механизм резервирования предстоящих расходов позволяет формировать реальный финансовый результат деятельности учреждений. При этом механизме денежные обязательства учреждением не принимаются, так как это отложенные обязательства. На данном счете подлежат учету операции, возникающие вследствие принятия иного обязательства (сделки, события, операции, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение учреждения, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств). К данным операциям относятся: предстоящая оплата отпусков за фактически отработанное время и компенсация за неиспользованный отпуск, включая платежи на обязательное социальное страхование работника учреждения; фактически произведенные расходы, по которым в срок не поступили документы (по приобретенным услугам связи, коммунальным услугам и т.п.); на ремонт основных средств; предстоящая оплата по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором, и иные предстоящие оп­латы.

При этом порядок формирования резервов (виды формируемых резервов, методы оценки обязательств, дата признания в учете и т.д.) устанавливается учреждением в рамках формирования учетной политики. Резерв должен использоваться только на покрытие тех затрат, в отношении которых этот резерв был изначально создан. Признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв предстоящих расходов, осуществляется за счет суммы созданного резерва.

Необходимо в рамках формирования учетной политики учреждения при помощи рабочего плана счетов обеспечить детализацию счетов 401 60 «Резервы предстоящих расходов», 502 09 «Отложенные обязательства» по кодам Классификации сектора государственного уп­равления.

Резерв на оплату отпусков работникам учреждения создается с целью начисления оплаты очередного отпуска за фактически отработанное время, а также будущей компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении работников. Создание резерва на оплату отпусков, в том числе компенсации за неиспользованные отпуска, – это необходимость фиксации рисков хозяйственной деятельности учреждений. Способ начисления резерва на оплату отпусков устанавливается самостоятельно учреждением в рамках принятой им учетной политики. Цель создания данного резерва: сумму по неиспользованным отпускам прошлых лет необходимо обосновывать и заявлять бюджету. В противном случае при увольнении работников учреждения компенсация за неиспользованный отпуск прошлых лет может значительно уменьшить фонд оплаты труда учреждения текущего периода. На счете 502 09 «Отложенные обязательства» фиксируется сумма созданного резерва на оплату отпусков и компенсации в виде отложенного обязательства, а на счете 401 60 «Резервы предстоящих расходов» резервируются суммы компенсирующих выплат за неиспользованный отпуск при увольнении работников и суммы резерва на оплату очередных отпусков.

При определении оценочного значения, связанного с формированием резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время, Минфином России регламентирован порядок, в соответствии с которым оценочное обязательство в виде резерва определяется на основе количества дней неиспользованного отпуска по данным кадровой службы (Письмо Минфина РФ от 20.05.2015 № 02-07-07/28998). При этом учреждение в рамках учетной политики вправе принять решение о периоде определения оценочного обязательства ежемесячно (ежеквартально, ежегодно). Данный резерв определяется как сумма оплаты отпусков за фактически отработанное время работниками учреждения на дату осуществления расчета (с учетом суммы страховых взносов) в следующем альтернативном порядке:

• сумма расходов на оплату предстоящих отпусков определяется персонифицировано по каждому работнику учреждения по формуле:

Сумма резерва на отпуска = К × ЗП,

где К – количество не использованных работником дней отпуска за период с начала работы на дату проведения расчета (конец каждого месяца, квартала, года);

ЗП – среднедневной заработок работника, исчисленный по правилам расчета среднего заработка для оплаты отпусков, на дату проведения расчета резерва;

• сумма расходов на оплату предстоящих отпусков определяется по учреждению в целом, т.е. расчет средней заработной платы производится в целом по учреждению по формуле:

Сумма резерва на отпуска = К × ЗПср.,

где К – общее количество не использованных всеми работниками дней отпуска за период с начала работы на дату проведения расчета (конец каждого месяца, квартала, года);

ЗПср. – средняя заработная плата по всем работникам учреждения в целом;

• сумма расходов на оплату предстоящих отпусков определяется по отдельным категориям работников (группам персонала), т.е. расчет средней заработной платы производится по отдельным группам (категориям) персонала учреждения по формуле:

Сумма резерва на отпуска = К1 × ЗПср.1 + К2 × ЗПср.2 + К3 × ЗПср.3….

где К1, К2, К3 – количество всех дней неиспользованного отпуска каждой категории (группы) персонала учреждения;

ЗПср.1, ЗПср.2, ЗПср.3 – средняя заработная плата, рассчитанная по каждой категории (группе) персонала учреждения.

При этом резерв на оплату страховых взносов в государственные внебюджетные фонды целесообразно рассчитывать с учетом принятой в рамках формирования учетной политики учреждения методики расчета на оплату отпусков за фактически отработанное сотрудниками время. Таким образом, сумма резерва на оплату страховых взносов может быть рассчитана соответственно в следующем порядке:

• по каждому работнику учреждения персонифицировано (индивидуально) по формуле:

Сумма резерва страховых взносов = К × ЗП × С;

• в среднем по учреждению по формуле:

Сумма резерва страховых взносов = К × ЗПср. × С;

• по каждой категории (группе) персонала учреждения по формуле:

Сумма резерва страховых взносов = (К1 × ЗПср.1 + К2 × ЗПср.2 + К3 × ЗПср.3…) × С,

где С – ставка страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.

Сумма резерва страховых взносов может быть рассчитана с учетом предельной величины базы для исчисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды на основании информации за предшествующий период, а также применяемого к нему повышающего коэффициента.

Операции по формированию резервов и отложенных обязательств на примере резерва по оплате отпусков работников за фактически отработанное время (с учетом страховых взносов) отражаются в бухгалтерском учете в следующем порядке:

• на основании расчета оценочного значения по методу, принятому учетной политикой учреждения, отражается отложенное обязательство на иные очередные годы (за пределами планового периода) в сумме созданного резерва на оплату предстоящих отпусков работников за фактически отработанное время (Справка ф. 0504833) в следующей корреспонденции счетов:

Дебет 1 501 93 211, 213   Кредит 1 502 99 211, 213 – казенными учреждениями за счет лимитов бюджетных обязательств получателей бюджетных средств (за пределами планового периода);

Дебет 0 506 90 211, 213   Кредит 0 502 99 211, 213 – бюджетными и автономными учреждениями за счет источников финансового обеспечения на иные очередные годы (за пределами планового периода);

• на основании расчета резерва на оплату предстоящих отпусков работников за фактически отработанное время и Справки ф. 0504833 отражается сумма сформированного резерва (отложенного обязательства) в следующей корреспонденции счетов:

Дебет 1 401 20 211, 213   Кредит 1 401 60 211, 213 – казенными учреждениями;

Дебет 0 109 60 (80) 211, 213   Кредит 0 401 60 211, 213 – бюджетными и автономными учреждениями;

• на основании расчетно-платежной ведомости и Справки ф. 0504833 принимается обязательство текущего финансового года по оплате очередных отпусков работникам за фактически отработанное ими время за счет ранее созданного для этих целей резерва (с учетом страховых взносов), отражаемое в учете в следующем порядке:

Дебет 1501 13 211, 213   Кредит 1 502 11 211, 213 – казенными учреждениями;

Дебет 0 506 10 211, 213   Кредит 0 502 11 211, 213 – бюджетными и автономными учреждениями.

При этом одновременно на сумму принятого обязательства текущего финансового года по оплате отпусков работникам учреждения за фактически отработанное время производится уменьшение ранее отраженных отложенных обязательств методом «Красное сторно» в следующем порядке:

Дебет 1 501 93 211, 213   Кредит 1 502 99 211, 213 – казенными учреждениями;

Дебет 0 506 90 211, 213   Кредит 0 502 99 211, 213 – бюджетными и автономными учреждениями;

• на основании расчетной (расчетно-платежной) ведомости и Справки ф. 0504833 начисленная за счет ранее созданного резерва сумма отпускных за фактически отработанное время работниками учреждения (с учетом страховых взносов) отражается в учете в следующем порядке:

Дебет 1 401 60 211, 213   Кредит 1 302 11 730, 303 02…730 – казенными учреждениями;

Дебет 0 401 60 211, 213   Кредит 0 302 11 730, 0 303 02…730 – бюджетными и автономными учреждениями.

При этом если сумма ранее созданного резерва на оплату предстоящих отпусков работников за фактически отработанное время (с учетом страховых взносов) оказывается меньше суммы начисленных отпускных (начисленных страховых взносов), то на сумму превышения не требуется производить доначисление резерва. В этом случае сумма превышения начисленных отпускных над суммой ранее созданного резерва на оплату предстоящих отпусков работников за фактически отработанное время (с учетом страховых взносов) подлежит отражению в учете в следующем порядке:

Дебет 1 401 20 211, 213   Кредит 1 302 11 730, 1 303 02…730 – казенными учреждениями;

Дебет 0 109 60 (80) 211, 213   Кредит 0 302 11 730, 0 303 02…730 – бюджетными и автономными учреждениями.

Операция уточнения (корректировка) ранее сформированных резервов отражается в бухгалтерском (бюджетном) учете учреждения на дату проведения расчета в следующем порядке:

• в случае увеличения ранее сформированного резерва – дополнительная учетная запись;
• в случае уменьшения ранее сформированного резерва – способ «Красное сторно».

Под будущую процедуру реорганизации учреждения необходимо создавать резерв предстоящих расходов и отложенных обязательств. В этом случае предусматриваются (прогнозируются) предстоящие расходы, связанные с процедурой реорганизации, и обосновываются все социальные выплаты (пособия) на основе принятого решения учредителем. Таким образом, на счете 401 60 «Резервы предстоящих расходов» оценивается процедура реорганизации учреждения, и на момент принятия решения о реорганизации фиксируется риск. Резервирование сумм, связанных с будущей процедурой реорганизации учреждения, на бухгалтерском учете отражаются в виде отложенных обязательств на сумму созданного резерва предстоящих расходов:

Дебет 0 506 90200   Кредит 0 502 99 200

При этом сумма сформированного резерва предстоящих расходов под будущую процедуру реорганизации учреждения подлежит отражению по счету 401 60 «Резервы предстоящих расходов» в следующем порядке:

Дебет 0 109 60 200,   Кредит 0 401 60 200, 0 401 20 200

Операции, связанные с использованием резерва предстоящих расходов и отложенных обязательств, в момент проведения реорганизации учреждения отражаются в следующем порядке:

• суммы принятых учреждением обязательств текущего финансового года, связанных с использованием созданных ранее резервов предстоящих расходов, списываются на основании оформленной Справки ф. 0504833 в следующем порядке:

Дебет 0 506 10 200   Кредит 0 502 11 200 

При этом одновременно на сумму принятого обязательства текущего финансового года по платежам, связанным с реорганизацией учреждения, производится уменьшение ранее отложенных обязательств методом «Красное сторно» в следующем порядке:

Дебет 0 506 90 200   Кредит 0 502 99 200

 
• использование резерва на покрытие расходов (платежей), в отношении которых этот резерв был изначально создан, отражается:

Дебет 0 401 60 200   Кредит 0 302 00 730, 0 303 00 730 и т.п.

В соответствии с правилами Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета (Приказ Минфина РФ от 01.12.2010 № 157н) рекомендуется создание резервов под предстоящие расходы, связанные с выплатами ежегодного вознаграждения за выслугу лет и вознаграждений по итогам работы за год, с покрытием расходов по ремонту основных средств, и другие цели.

Формирование соответствующих резервов учреждение должно предусмотреть учетной политикой, определить норму расчета (оценочные значения) отчислений в текущем году и при необходимости остатка резерва на начало следующего года.

Если учреждение предоставляет отпуска за текущий год в следующем году, то оно может иметь остаток резерва на начало года. При этом сумму резерва на оплату отпусков уточняют исходя из количества дней неиспользуемого отпуска, среднедневных сумм оплаты труда работников и обязательных отчислений в государственные внебюджетные фонды. Остаток резерва на капитальный ремонт объектов основных средств (ремонтный фонд) на конец года допускается в случаях, предусмотренных нормативными актами учредителя.

Учреждениям, формирующим в рамках учетной политики резервы предстоящих расходов, необходимо учитывать, что по окончании текущего финансового года перед составлением годовой отчетности после инвентаризации расчетов начисленные на счете 401 60 «Резервы предстоящих расходов» суммы резервов доводят до величины фактических расходов. При этом если фактические расходы превышают суммы начисленных резервов, то на разницу составляется дополнительная запись по доначислению резерва. Если фактические расходы текущего финансового года окажутся меньше начисленного резерва, то на разницу оформляется сторнировочная запись («красное сторно»).

Вернуться к списку новостей