Материалы журнала «Консультант Свердловская область»

Консультация аудитора

04 декабря

Материалы журнала «Консультант Свердловская область»

Автор: Горбачевская Марина Николаевна директор АКФ Экспертный центр «Партнеры», аудитор, профессиональный бухгалтер

Вопрос. Российская организация (находится на ОСНО) имеет филиал в Казахстане (не является резидентом Республики Казахстан (далее – РК), не на отдельном балансе, но стоит на учете в налоговой Казахстана по уплате НДС).

Головная организация закупает товар в России и Республике Беларусь, всю сумму НДС по закупленным товарам принимает к вычету.

Часть покупного товара реализует на территории РФ и соответственно уплачивает 18% НДС, а часть перемещает по себестоимости в свой филиал в Казахстане, для дальнейшей реализации данного товара на территории РК.

При перемещении на филиал головная организация не восстанавливает НДС, ранее принятый к вычету по данному товару, потому что отгрузки как таковой нет, при этом филиал, согласно законодательству РК, при ввозе товара на территорию РК уплачивает входной НДС и предоставляет в головную организацию заявление о ввозе и уплате косвенного налога.

Затем филиал продает этот товар на территории РК казахстанским покупателям (договор с покупателем заключается датой позже, чем перемещение), но так как он стоит там на учете по уплате НДС, реализацию он осуществляет с 12% ставкой НДС и, соответственно, тот НДС, который уплатил при ввозе, берет к возмещению. Покупатель в связи с соблюдением валютного законодательства РФ производит оплату за поставленный товар на расчетный счет головной организации.

Позиция налоговой инспекции – головная организация при перемещении товара в филиал должна восстановить НДС по этим товарам, ранее принятый к вычету, и включить его в стоимость товара, либо принять на расходы предприятия, а также, что филиал не должен при ввозе товара в РК оплачивать НДС.

Мы с этой позицией не согласны:

• во-первых, если включить НДС в стоимость товара, то филиал не пройдет по ценам, так как если смотреть на конкретном примере, филиал с 1 трактора зарабатывает всего 20 000 руб., а нам надо включить 200 000,0 руб., естественно, сделка будет убыточной, и то же самое, если данный НДС принять на расходы организации, ситуация не меняется – в общем сделка все равно получится убыточной;
• во-вторых, филиал действует на территории РК и, соответственно, уплачивает ввозной НДС также согласно налоговому законодательству РК.

Необходимо доказать, что мы не должны восстанавливать ранее принятый к вычету НДС или восстанавливать только в части разницы (18% и 12%), либо подвести данное перемещение к экспорту, чтобы подтвердить 0% ставку НДС.

Ответ.

Во-первых, как разъясняется в Письмах Минфина РФ от 23.01.2012 № 03-07-13/01-02, от 28 февраля 2013 г. № 03-07-08/5906, при перемещении товаров между головной организацией, находящейся на территории Российской Федерации, и ее филиалом, зарегистрированным на территории Республики Казахстан, перехода права собственности на товары не происходит и, соответственно, в отношении указанных товаров налог на добавленную стоимость не уплачивается.

Дело в том, что Российская Федерация и Республика Казахстан являются членами Таможенного союза.

Согласно п. 1 ст. 2 Протокола от 11.12.2009 «О порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в таможенном союзе» (далее – Протокол) взимание НДС по товарам, импортируемым на территорию Казахстана с территории России, осуществляется налоговым органом Казахстана, т.е. государства – члена Таможенного союза, на территорию которого импортированы товары. При этом принципиально важно, что взимание НДС при ввозе товаров производится по месту постановки на учет налогоплательщиков – собственников этих товаров. Таковыми признаются лица, которые обладают правом собственности на товары или к которым переход права собственности на товары предусматривается договором.

Иными словами, для возникновения обязанности по уплате НДС при ввозе товаров на территорию Казахстана с территории России нужно, чтобы произошел переход права собственности от российского продавца к казахстанскому покупателю.

Согласно ст. 55 Гражданского кодекса Российской Федерации филиалом является обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Таким образом, при перемещении товаров от головной российской организации филиалу этой организации перехода права собственности произойти не может. А значит и не возникает обязанности по уплате НДС при перемещении товаров в рамках Таможенного союза.

Иными словами, филиал российской организации на территории Казахстана при получении товаров от своей головной организации не должен оформлять заявление о ввозе и уплате НДС и уплачивать НДС в бюджет Республики Казахстан. Процесс перемещения товаров из России в Казахстан от головной российской организации своему филиалу не сопровождается возникновением налоговых обязательств ни в России, ни в Казахстане.

Во-вторых, последующая реализация товаров российским филиалом на территории Республики Казахстан казахстанским покупателям признается экспортом из России в Казахстан, российская организация применяет нулевую ставку НДС при предоставлении пакета подтверждающих документов, а заявление на ввоз товаров и уплату НДС должны оформлять казахстанские покупатели.

Так, согласно п. 1.4 ст. 2 Протокола, если налогоплательщик одного государства – члена Таможенного союза приобретает товары, ранее импортированные на территорию этого государства – члена Таможенного союза налогоплательщиком другого государства – члена Таможенного союза, косвенные налоги по которым не были уплачены, уплата косвенных налогов осуществляется налогоплательщиком государства – члена Таможенного союза, на территорию которого импортированы товары, – собственником товаров, либо, если это предусмотрено законодательством государства – члена Таможенного союза, комиссионером, поверенным, агентом (в случае, если товары будут реализованы через комиссионера, поверенного, агента).

Иными словами, в нашем случае, казахстанский покупатель приобретает товары, которые ранее были правомерно ввезены на территорию Казахстана с территории РФ без уплаты НДС (от головной российской организации российскому филиалу в Казахстане). Соответственно, казахстанский покупатель является импортером российского товара и обязан представить в налоговый орган по месту своего учета заявление о ввозе товаров и уплатить НДС, предусмотренный казахстанским законодательством (12%).

При этом, вероятно, российский филиал не может рассматриваться в сделке купли-продажи товаров казахстанскому покупателю в качестве комиссионера, поверенного или агента, реализующего товар, и в связи с этим не становится обязанным уплачивать НДС и оформлять заявление о ввозе товаров. Разве что законодательством Республики Казахстан в такой ситуации российский филиал приравнивается к посреднику.

Именно такие разъяснения даны в официальном Письме ФНС России от 10.04.2012 № ЕД-4-3/5912@.

Так, рассматривая ситуацию ввоза организацией товаров с территории одного государства на территорию другого государства для размещения их на своих складах в целях дальнейшей реализации, налоговое ведомство утверждает, что обязанность по уплате НДС и оформлению заявления о ввозе возникает именно у конечного покупателя этих товаров на основании договора, заключенного после даты ввоза товаров.

В то же время, как указывается в этом же Письме ФНС, в отношении ранее вывезенных с территории одного государства на территорию другого государства товаров, размещенных на складах для последующей продажи, после их фактической реализации конечному покупателю местом реализации является территория государства, с которого эти товары ранее были вывезены. Соответственно, согласно ст. 1 Протокола операции по их реализации признаются объектом налогообложения НДС по нулевой ставке при условии представления в налоговые органы пакета подтверждающих документов, включая оформленное конечным покупателем заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.

Таким образом, в Вашей ситуации необходимо разделить товаропоток на две составляющие: перемещение товаров с территории РФ на территорию Казахстана от головной организации в филиал, а также реализация товаров филиалом казахстанскому покупателю.

По первой составляющей никакие налоговые обязательства не возникают: не нужно ни восстанавливать НДС в головной организации, ни применять нулевую ставку, ни уплачивать НДС в бюджет Республики Казахстан при ввозе товаров на территорию филиала.

При возникновении второй составляющей, напротив, необходимо выполнить все требования, присущие налогообложению операций экспорта товаров с территории РФ на территорию Казахстана. То есть головная организация обязана восстановить ранее примененные налоговые вычеты «входного» НДС в момент реализации товаров, но при этом отразить реализацию этих товаров с применением ставки НДС 0% и повторным применением вычетов «входного» НДС, если сумеет представить пакет подтверждающих документов в течение 180 дней с даты продажи казахстанскому покупателю.

Для этого головной организации нужно, как минимум, получить оформленное заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой казахстанской налоговой инспекции. Такое заявление, по нашему мнению, оформляется покупателем товаров, т.е. казахстанской организацией. При этом казахстанский филиал российской организации, через который будет продан товар, вероятно, должен уведомить казахстанского покупателя, что такая обязанность у него возникает при приобретении товара.

Вернуться к списку новостей